COMPTA-1 ASSESSORS, S.L.

NO HI HAN PUBLICACIONS

APARTATS DEL BUTLLETÍ

Ayuda
x

Ayuda a la busqueda de artículos

La búsqueda se realizará sobre los artículos que pertenezcan a las publicaciones del producto seleccionado.

Si introducimos más de una palabra, el resultado de la búsqueda será todos los artículos que contengan al menos una de las palabras.

Si introducimos varias palabras entre comillas, el resultado de la búsqueda será todo artículo en el que aparezca exactamente la frase escrita en el buscador.

Ejemplo: "Obligaciones del empresario"

Al voltant de l’Impost sobre l’Increment de Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana

La sentència recent del Tribunal Constitucional 59/2017, d’11 de maig, que té com a precedents immediats les sentències 26/2017 i 37/2017, ha declarat la inconstitucionalitat d’alguns aspectes de l’Impost sobre l’Increment de Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana i la nul·litat de determinats preceptes del Text Refós de la Llei Reguladora de les Hisendes Locals. Sobre la base d’aquesta declaració, convé fer algunes reflexions sobre el present i el futur d’aquest Impost, així com de la nova regulació que proposa el legislador.

I. El fonament de la declaració d’inconstitucionalitat

La qüestió jutjada pel Tribunal Constitucional, sobre la constitucionalitat de l’Impost sobre l’Increment de Valor dels Terrenys de Naturalesa Urbana (d’ara endavant, IIVTNU), és substancialment idèntica a la que es va plantejar en les sentències del mateix tribunal números 26/2017 i 37/2017 sobre impostos forals sobre l’increment de valor de terrenys urbans. En aquelles sentències el Tribunal va arribar a la conclusió que el tractament que atorgaven les normes forals esmentades als supòsits de no increment o, fins i tot, de decrement, en el valor dels terrenys de naturalesa urbana, no tenia cap justificació raonable, ja que imposaven als subjectes passius de l’impost l’obligació de suportar la mateixa càrrega tributària que corresponia a les situacions d’increments derivats del pas del temps, amb la qual cosa se sotmetia a tributació situacions de fet inexpressives de capacitat econòmica, en contra del principi garantit en l’article 31.1 CE.

No és possible l’establiment d’un tribut en els supòsits en què la capacitat econòmica és inexistent, virtual o fictícia.

Tal com deia el Tribunal Constitucional, fins i tot sent constitucionalment admissible que el legislador estableixi impostos que, sense desconèixer o contradir el principi de capacitat econòmica, estiguin orientats al compliment de finalitats o a la satisfacció d’interessos públics que la Constitució preconitza o garanteix, i a aquest efecte és suficient que la capacitat econòmica existeixi, com a riquesa o renda real o potencial en la generalitat dels supòsits previstos pel legislador a l’hora de crear l’impost, perquè aquell principi constitucional quedi fora de perill això ha de fer-se sense que en cap cas no es pugui establir un tribut considerant uns actes o fets que no siguin exponents d’una riquesa real o potencial. Això és, no és possible l’establiment d’un tribut en els supòsits en què la capacitat econòmica és inexistent, virtual o fictícia. Precisament per això, tot i que sigui plenament vàlida l’opció de política legislativa dirigida a sotmetre a tributació els increments de valor mitjançant el recurs a un sistema de quantificació objectiva de capacitats econòmiques potencials, en lloc de fer-ho en funció de la capacitat econòmica efectiva posada de manifest, el Tribunal no deixa de fer notar que una cosa és gravar una renda potencial, és a dir, l’increment de valor que presumiblement es produeix amb el pas del temps en tot terreny de naturalesa urbana, i una altra de molt diferent és sotmetre a tributació una renda irreal.

Tot i que el naixement de l’obligació tributària es faci dependre de la transmissió d’un terreny, condició que pot ser necessària en la configuració del tribut, de cap manera no es pot erigir en una condició suficient en un tribut que té per objecte, precisament, l’increment de valor d’un terreny. A aquesta transmissió cal afegir la materialització necessària d’un increment de valor del terreny, exponent d’una capacitat econòmica real o, si més no, potencial.

Sobre la base d’aquest argument, tot i que de conformitat amb la seva regulació normativa, l’objecte de l’IIVTNU és l’increment de valor que poguessin haver experimentat els terrenys durant un interval temporal donat, que es quantifica i se sotmet a tributació a partir de l’instant de la seva transmissió, el gravamen, en canvi, no es lliga necessàriament a l’existència d’aquest increment, sinó a la mera titularitat del terreny durant un període de temps computable que oscil·la entre un i vint anys -mínim i màxim respectivament-. Amb això, el Tribunal posa de manifest que n’hi ha prou de ser titular d’un terreny de naturalesa urbana perquè es lligui a aquesta circumstància la conseqüència d’un increment de valor sotmès a tributació. Tributació que, a més, es quantifica de forma automàtica, mitjançant l’aplicació al valor que tingui aquest terreny a l’efecte de l’IBI en el moment de la transmissió, d’un percentatge fix per cada any de tinença. Tot això amb independència no només de l’import real d’aquest increment, sinó de la seva pròpia existència.

Per això, tot i que el naixement de l’obligació tributària es faci dependre de la transmissió d’un terreny, condició que pot ser necessària en la configuració del tribut, de cap manera es pot erigir en una condició suficient en un tribut que té per objecte, precisament, l’increment de valor d’un terreny. A aquesta transmissió cal afegir-hi la materialització necessària d’un increment de valor del terreny, exponent d’una capacitat econòmica real o, si més no, potencial. Tanmateix, quan no s’ha produït aquest increment en el valor del terreny transmès, la capacitat econòmica pretesament gravada deixa de ser potencial per esdevenir irreal o fictícia, amb la qual cosa es violenta el principi de capacitat econòmica de l’article 31.1 CE.

A l’hora d’enjudiciar l’acomodament a la Constitució Espanyola de la normativa foral en les seves sentències 26/2017 i 37/2017, el Tribunal ja considerava que “els preceptes qüestionats fingeixen, sense admetre prova en contrari, que pel sol fet d’haver estat titular d’un terreny de naturalesa urbana durant un període temporal determinat (entre un i vint anys), es revela, en tot cas, un increment de valor i, per tant, una capacitat econòmica susceptible d’imposició, impedint al ciutadà complir amb la seva obligació de contribuir, no de qualsevol manera, sinó exclusivament ‘d’acord amb la seva capacitat econòmica’ (art. 31.1 CE)”. I així, establint el legislador la ficció que ha tingut lloc un increment de valor susceptible de gravamen a l’hora de produir-se qualsevol transmissió d’un terreny, pel sol fet que el titular l’hagi mantingut en el seu patrimoni durant un interval temporal donat, i passant de puntetes sobre aquells supòsits en què no s’hagi produït aquest increment, més que sotmetre a tributació una capacitat econòmica susceptible de gravamen, s’obliga a tributar per una riquesa inexistent, en contradicció oberta amb el principi de capacitat econòmica del article 31.1 CE esmentat.

El Tribunal Constitucional porta a col·lació l’argumentació que es conté en les seves sentències anteriors i, a partir d’aquesta, acaba concloent que el tractament que els preceptes de la Llei Reguladora d’Hisendes Locals atorguen als supòsits de no increment, o fins i tot de decrement, en el valor dels terrenys de naturalesa urbana, graven una renda fictícia perquè, pel fet d’imposar als subjectes passius de l’impost l’obligació de suportar la mateixa càrrega tributària que correspon a les situacions d’increments derivats del pas del temps, sotmet a tributació situacions de fet inexpressives de capacitat econòmica. Argument legal que contradiu frontalment el principi de capacitat econòmica que garanteix l’article 31.1 CE. En conseqüència, el Tribunal sentencia declarant que els preceptes qüestionats han de ser declarats inconstitucionals, en particular els articles 107.1, 107.2 a) i 110.4 del Text Refós de la Llei Reguladora d’Hisendes Locals, i els expulsa de l’Ordenament Jurídic.

II. Conseqüències de la nul·litat dels preceptes. El “possible” dret a la devolució de l’impost pagat

En vista del contingut de la sentència del Tribunal Constitucional, els contribuents que hagin fet efectiu l’impost podrien accionar-ne la devolució si es donen les circumstàncies que ho permetin, tenint en compte les previsions legals en matèria de prescripció. Sobre aquest particular val la pena fer algun comentari en la mesura en què hem de distingir si l’impost s’ha ingressat mitjançant liquidació de l’entitat local –és a dir, l’ajuntament liquida l’impost després de la declaració del contribuent-, o bé mitjançant autoliquidació calculada pel mateix contribuent.

Les fórmules procedimentals per a obtenir la devolució de l’impost depenen de si aquest s’ha ingressat per liquidació o per autoliquidació.

1. Devolució en els supòsits d’autoliquidació de l’IIVTNU

En aquest supòsit particular, el procediment que cal seguir és el que preveu l’article 221.4 de la Llei General Tributària, mitjançant la presentació d’una sol·licitud de rectificació de l’autoliquidació, i a més insta la devolució correlativa d’allò pagat indegudament. A més, el contribuent tindrà dret a sol·licitar el pagament d’interessos de demora pel temps transcorregut.

El termini per a sol·licitar la rectificació i l’autoliquidació corresponent queda sotmès al termini de la prescripció previst per la Llei General Tributària de quatre anys.

En el cas que es denegués la rectificació sol·licitada i la devolució corresponent, s’hauria de continuar amb la via economicadministrativa i, si és el cas, la judicial.

2. Devolució en els supòsits de liquidació girada per l’Administració

En el cas que hagi estat l’Administració qui hagi liquidat l’Impost, el ventall de possibilitats s’obre i es dona lloc a diferents opcions.

La primera la constitueix la interposició d’un recurs de reposició en el termini d’un mes comptador des que es va rebre la liquidació. Si aquest recurs es desestima, s’obre la via jurisdiccional o l’economicoadministrativa en aquells ajuntaments que tinguin constituïts aquests tipus d’òrgans.

Si el contribuent va pagar la liquidació i no la va recórrer, en la mesura en què l’acte es considera ferm i consentit, caldrà arbitrar un altre tipus de solucions, que tenint en compte el contingut d’aquest comentari ens veiem obligats a enunciar de forma simple:

Incoar algun dels procediments especials de revisió de l’article 216 de la Llei General Tributària.

Interposar un procediment extraordinari de revisió.

Declarar la responsabilitat de l’estat legislador; aquesta última, en via jurisdiccional.

Tant en els supòsits de liquidació com en els d’autoliquidació, caldrà estar al cas concret per a analitzar les mesures que s’hagi d’adoptar per a obtenir la devolució, atès que és possible accionar aquest dret per altres vies valorant el risc que la pretensió sigui rebutjada, així com el cost que ha d’assumir el contribuent que pretengui veure reconegut el seu dret a la devolució en passar a l’ordre jurisdiccional contenciós-administratiu.

III. Propostes de reforma de l’impost

L’Acord del Consell de Ministres del 10 de febrer de 2017 va constituir la Comissió d’Experts per a la revisió del sistema de finançament local, que tenia per objectiu la realització de les anàlisis que fossin necessàries per a la formulació posterior d’un nou model de finançament local que es fonamentés en els principis de solidaritat, suficiència, equitat, transparència, coresponsabilitat fiscal i garantia d’accés dels ciutadans als serveis públics bàsics de prestació obligatòria. Els treballs havien de referir-se al Sistema de Finançament Local, tenint en compte de forma integral aspectes financers, tributaris i pressupostaris, continguts en el text refós de la Llei Reguladora de les Hisendes Locals.

Les anàlisis esmentades s’havien de recollir en un Informe que seria presentat en el termini de sis mesos comptadors des de l’adopció d’aquell Acord. Dins d’aquest termini, el dia 26 de juliol de 2017 es va presentar l’informe final, que recollia diverses propostes sobre el futur de l’IIVTNU, en la mesura en què en aquest lapse de temps s’havien dictat i publicat tres sentències del Tribunal Constitucional sobre aquesta matèria.

La Comissió va posar de manifest que el fet imposable de l’IIVTNU vigent, posat en relació amb els valors cadastrals, i tenint en compte el marc de la fiscalitat immobiliària al nostre país, ha quedat desfasat, i ha donat lloc a multitud d’incoherències i dificultats que incideixen en el conjunt del sistema tributari. Aquest impost hauria de gravar no només l’increment de valor dels terrenys, sinó també les plusvàlues posades de manifest amb motiu de la transmissió dels béns immobles, establint les mesures oportunes per a evitar la doble imposició en relació amb altres impostos que graven matèries similars, i havent de coordinar alhora la determinació de la base imposable en aquests impostos respecte de la quantificació de les plusvàlues.

D’altra banda, es requereix un tractament igual dels béns immobles, ja es tracti de béns rústics, solars o immobles construïts que, sens dubte, denotaran una capacitat econòmica més gran.

La regulació vigent a hores d’ara no sotmet a imposició les plusvàlues generades en un termini inferior a un any, quan la veritat és que aquestes no són precisament les que tenen un caràcter especulatiu més gran.

Un altre punt sobre el qual s’atura l’Informe apunta a la regulació actual, que no sotmet a imposició les plusvàlues generades en un termini inferior a un any; plusvàlues que poden ser, en molts casos, les més especulatives. Això suposa, sens dubte, un trencament important dels principis de capacitat econòmica, generalitat i igualtat tributària. Esdevé necessari, doncs, modificar, si és el cas, aquesta regulació que implica un tractament fiscal avantatjós, i que en la pràctica suposa una exoneració de les plusvàlues generades en un termini inferior a un any.

Tot seguit posem de manifest algunes de les propostes que es recullen en l’Informe en relació amb l’IIVTNU.

1. La desaparició de l’IIVTNU

En la mesura en què en seu de l’IIVTNU es manifesta clarament una pluriimposició, especialment en relació amb els impostos sobre la renda que graven les plusvàlues, així com amb aquells que graven les transmissions immobiliàries, la Comissió es plantejava com a possibilitat per a evitar-la, i alhora, per a eliminar qualsevol marca d’inconstitucionalitat de la vigent normativa reguladora de l’impost, la supressió de l’IIVTNU.

La Comissió d’Experts va arribar a plantejar-se la supressió de l’IIVTNU, substituint aquesta figura impositiva per una participació en altres impostos que graven les plusvàlues en els béns immobles.

És evident que, si prosseguís aquesta proposta, amb la finalitat d’evitar una minva recaptatòria de les Entitats Locals, l’IIVTNU s’hauria de veure substituït per un recàrrec o participació en aquells tributs que graven les plusvàlues en els béns immobles o els que graven les transmissions immobiliàries, ja siguin aquests estatals o autonòmics.

2. Establiment de supòsits de no subjecció quan no hi ha increment

Una altra solució possible, en cas d’optar pel manteniment de la regulació vigent, seria la d’establir expressament un supòsit de no subjecció, ja que, on no hi ha hagut un augment de valor dels terrenys de naturalesa urbana, no hi ha capacitat econòmica gravable. Aquesta solució exigiria, així mateix, modificar un tribut la quantificació del qual descansa sobre valors objectius -valors cadastrals- respecte dels quals no es permeten criteris de valoració diferents dels que aporta la mateixa Administració que els determina. Aquesta situació redundaria a repetir situacions que el Tribunal Constitucional ha considerat contràries al principi de capacitat econòmica, a més d’una desnaturalització de l’impost per a aquells supòsits de minusvalideses teòriques o reals.

3. Establiment d’un càlcul per diferències entre el valor de transmissió i el d’adquisició

La proposta de la Comissió per al nou impost consisteix a calcular l’increment de valor dels terrenys atenent la diferència entre el valor de la transmissió i el valor d’adquisició. Aquest últim inclouria l’import real d’adquisició més el cost de les inversions i millores efectuades, així com les despeses i els tributs inherents a aquella. En tot cas, s’haurien de corregir els efectes de la inflació acumulada des de la data d’adquisició de l’immoble o de realització de les millores o inversions.

S’ha de tenir en compte que la substitució que es proposa per valors reals dels valors cadastrals actuals exigiria una revisió important dels tipus de gravamen establerts actualment.

4. El Projecte de Llei pel qual es modifica el Text Refós de la Llei Reguladora de les Hisendes Locals

Per tal de donar una resposta ràpida al mandat del Tribunal Constitucional en les sentències a què ens hem referit breument al començament d’aquesta exègesi, s’ha publicat un Projecte de Llei pel qual es modifica el Text Refós de la Llei Reguladora de les Hisendes Locals, sense esperar al procés de reforma del finançament local que va encomanar el Govern a la Comissió d’Experts.

Les modificacions proposades parteixen de la base d’introduir un supòsit de no subjecció quan el subjecte passiu acrediti la inexistència d’un increment del valor, per la diferència entre els valors reals de transmissió i adquisició. A aquest efecte, el subjecte passiu de l’Impost haurà de declarar la transmissió no subjecta i haurà d’aportar les proves que acreditin la inexistència de l’increment de valor.

Evidentment, el principal escull de la redacció proposada es troba en la indefinició de l’element probatori de la inexistència de l’increment de valor.

D’altra banda, es modifica l’article 107.4 de la Llei, de tal manera que amb la redacció proposada el període de generació de l’increment de valor serà el nombre d’anys transcorreguts des de la data d’adquisició del terreny fins al dia de la seva transmissió. I en els supòsits de no subjecció, tret que per llei s’indiqui una altra cosa, per al càlcul del període de generació de l’increment de valor posat de manifest en una transmissió posterior del terreny, es prendrà com a data d’adquisició aquella en què es va produir la meritació de l’impost anterior.

En el còmput del nombre d’anys transcorreguts es consideraran anys complets; és a dir, sense tenir en compte les fraccions d’any. En el cas que el període de generació sigui inferior a un any, es prorratejarà el coeficient anual tenint en compte únicament el nombre de mesos complets; és a dir, sense considerar les fraccions de mes.

El coeficient que s’haurà d’aplicar sobre el valor del terreny en el moment de la meritació, calculat segons el que es disposa en els apartats anteriors, serà el que correspongui dels aprovats per l’ajuntament segons el període de generació de l’increment de valor, sense que pugui excedir dels límits següents:

Insistim novament que el Projecte de Llei no ha recollit la totalitat dels arguments plasmats en l’Informe del Comitè d’Experts per a modificar l’IIVTNU, per raons d’urgència i, en tot cas, per a donar compliment efectiu al mandat que es conté en la sentència del Tribunal Constitucional a què ens hem referit. S’haurà de veure, doncs, si el sistema que finalment s’apliqui perdurarà en el temps o si es veurà sotmès a noves modificacions normatives.